Содержание
- Назначение резервов предстоящих расходов
- Виды резервов предстоящих расходов
- На каком счете учитывают резервы предстоящих расходов?
- Формирование резервов предстоящих расходов: документальное оформление, проводки
- Расчет резерва предстоящих расходов
- Использование резерва предстоящих расходов: документальное оформление, проводки
- Отражение резервов предстоящих расходов в балансе
Назначение резервов предстоящих расходов
Если говорить простыми словами, то резервы позволяют равномерно отражать расходы в течение года. Это значит, что они не дают им приобретать скачкообразный характер. А такое происходит по разным причинам. Например с отпуском, когда в летний сезон затраты на отпуска больше чем в зимний период. В таких случаях с помощью резервов можно покрыть ваши обязательства и убытки.
Но это не единственная цель наличия РПР. Кроме этого, они нужны по ряду следующих причин:
• Для достоверного формирования показателей отчетности;
• Предопределения расходов в будущем;
• Понимания финансового состояния организации;
• Экономического обоснования себестоимости;
• Иные случаи.
В большинстве случаев создавать РПР в бухучете обязательно. Это касается всех стандартных организаций. Но есть некоторые исключения. В частности, малые предприятия, ведущие упрощенный учет, могут создать лишь резерв по сомнительным долгам. Это следует из положений п. 3 ПБУ 8/2010, п. 19 ПБУ 19/02, п. 32 ФСБУ 5/2019.
В налоговом учете тоже можно создавать РПР. В этом случае это не обязанность, а право организации. В частности, компании вправе иметь резервы:
• По сомнительным долгам;
• На оплату отпусков;
• На ремонт ОС;
• На гарантийный ремонт;
• На НИОКР.
Решение о формировании РПР должно быть зафиксировано в учетной политике организации.
Также на характер назначения резервов влияет то, какой именно РПР создается. То есть это зависит от вида резерва. Подробнее о таких видах вы можете узнать в следующем разделе.
Виды резервов предстоящих расходов
В общем случае в бухучете резервы делятся на два основных вида (у каждого свои подвиды):
• Оценочные резервы;
• Оценочные обязательства.
Оценочные резервы.
Данный вид формируются, чтобы актив не был завышен по стоимости в балансе. В эту категорию входят резервы:
• По сомнительным долгам;
• Под обесценение финвложений;
• Под обесценение МПЗ.
Они формируются на отдельных счетах в отличие от РПР. Сегодня нас эти резервы не интересуют.
Оценочные обязательства.
А вот эта категория, как раз наш случай. Данный вид резервов представляет неизбежные расходы, которые будут в будущем. При этом конкретной информации об их сроках и суммах, у компании еще нет.
В эту категорию могут входить, например такие РПР как, резерв на оплату отпусков или на гарантийный ремонт (обслуживание). Их создают, чтобы не было занижения величины обязательств. Оплата отпусков включает в себя также платежи на социальное страхование и обеспечение.
Кроме этого, в резервах отражаются такие суммы:
• выплата ежегодного вознаграждения за выслугу лет;
• производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства;
• ремонт основных средств;
• предстоящие затраты на рекультивацию земель и осуществление иных природоохранных мероприятий.
К оценочным также относятся условные обязательства (п. 9 ПБУ 8/2010). В эту категорию входят те обязательства, величину которых невозможно определить даже приблизительно. Также это обязательства, которые могут наступить из-за какого-либо события в будущем. Например, когда непонятно чем закончится судебное разбирательство.
Существуют также условные активы. Они также зависят от наступления каких-либо событий в будущем. Это тоже может быть судебное решение, но если оно закончится в пользу компании (п. 13 ФСБУ 8/2010).
Отличие условных активов и обязательств в том, что они не отражаются в бухучете. Но по ним нужно предоставлять пояснения к бухгалтерскому балансу. Нормы: п. п. 14, 25, 27 ПБУ 8/2010.
На каком счете учитывают резервы предстоящих расходов?
Начисление оценочных обязательств учитывается на счете 96, который так и называется «Резервы предстоящих расходов». По отношению к балансу данный счет находится в пассиве.
Пассивные счета нужны для учета источников образования этих средств. Помимо резервов на них могут учитываться капитал, прибыль, задолженность и прочие источники.
По счету 96 кредит это отчисления в резерв, а дебет его использование или восстановление (п. п. 4, 5, 8 ПБУ 8/2010). Счет 96 использует в корреспонденции со счетами учета затрат на производство и расходов на продажу. Подробнее о конкретных проводках мы расскажем немного позднее, в отдельных разделах.
Порядок признания оценочных обязательств регулируется Положением ПБУ 8/2010 утв. Приказом Минфина России от 13.12.2010 N 167н. Положение не распространяется на:
• Кредитные организации;
• Государственные (муниципальные) учреждения.
Счет 96 нужен для обобщения информации о состоянии (движении) зарезервированных сумм. Данные средства формируются чтобы равномерно включать расходы в затраты на производство и расходы на продажу.
Для детализации информации об активах, обязательствах, доходах или расходах нужно вести аналитический учет. Он ведется отдельно по каждому виду резерва. Для этого используются субсчета, такие как: 96.1, 96.2, 96.3 и так далее.
Формирование резервов предстоящих расходов: документальное оформление, проводки
Формирование РПР начинается с учетной политики (УП) организации. Напомню, что обычно в компаниях УП всего две:
• Для целей налогового учета;
• Для целей бухгалтерского учета.
В первом случае, создание резерва это право организации, а не обязанность. Однако если налогоплательщик решил таким правом воспользоваться, ему нужно это отразить в учетной политике для целей налогового учета. Например, такое следует из положений ст.324.1 НК РФ (оплата отпусков, вознаграждение за выслугу лет). Для каждого резерва действуют свои нормы НК РФ.
Во втором случае, наличие резерва это необходимость в силу закона, по умолчанию. В связи с чем, резерв это не элемент учетной политики для целей бухучета, а прямая обязанность компании. Такая обязанность возникает в силу общих положений ПБУ 8/2010. Приказ о создании РПР также в этом случае создавать не нужно.
Важно! Если компания, ведет упрощенный способ ведения учета, то решение о неприменении ПБУ 8/2019 ей нужно закрепить в учетной политике.
Также из документов понадобится бухгалтерская справка-расчет. Она будет являться основанием расчета суммы предстоящих затрат.
Кроме того порядок расчета закрепляется в учетной политике. О расчете мы еще поговорим позднее.
Общий пример проводок по счету 96, с момента формирования оценочного обязательства (ОО) будет таким:
Д 20 (25, 26, 44) — К 96 — признано оценочное обязательство
Д 96 — К 10 (60, 69, 70) — расходы на исполнение ОО
Д 96 — К 91.01 — восстановлено ОО
Также резервы подлежат ежегодной инвентаризации. ОО инвентаризируют по состоянию на 31 декабря. По результатам проведения должен быть составлен акт инвентаризации. Данный документ организации разрабатывают самостоятельно.
Расчет резерва предстоящих расходов
Начнем с того, что законодательство не закрепляет конкретного порядка расчета. Также на данный порядок влияет то, какой именно резерв рассчитывается. Поэтому методы расчета в разных ситуациях могут сильно отличаться друг от друга. В некоторых случаях предусмотрены рекомендации того, какие методы использовать. Но как именно действовать и с какой периодичностью, организация принимает решение самостоятельно.
Приведем пример с резервом на оплату отпусков. Для его создания рассчитывается ОО и начисляется по кредиту счета 96. После чего отпускные, компенсации и взносы начисляются за счет этого РПР.
Обязательство нужно рассчитать по наиболее достоверной денежной оценке (п. 15 ПБУ 8/2010). Для этого можно использовать, например такие методы (Рекомендация Р-23/2011 КпР. Принята Комитетом по рекомендациям 11.11.2011):
• Точный расчет по каждому сотруднику и суммирование всех полученных результатов. Периодичность: промежуточные отчетные даты и обязательный расчет на 31 декабря отчетного года. В данном случае, наиболее достоверной оценкой будет:
— сумма, которую сотрудник может истребовать в виде отпускных;
— компенсация за неиспользованный отпуск при увольнении. При условии, что он уходил в отпуск или увольнялся на отчетную дату.
Данный порядок следует из Разд. II Рекомендаций.
Также величина резерва должна включать в себя страховые взносы с суммы отпускных (Письмо Минфина России от 27.01.2012 N 07-02-18/01);
• Упрощенный расчет. Он проводится по организации в целом или по ее подразделениям. Метод применяется на промежуточные отчетные даты. В конце обязательство уточняется по каждому работнику при инвентаризации, на 31 декабря отчетного года. Порядок расчета содержится в разделе V Рекомендаций.
Первый метод дает наиболее точный результат, однако требует больше усилий для подсчета. Второй метод наоборот, не такой трудный, однако результат будет менее точным.
Пример упрощенного расчета, по организации в целом, на промежуточную отчетную дату:
Количество сотрудников на отчетную дату — 10 чел.
Количество неиспользованного отпуска всеми лицами — 200 дней.
Выплаты всем работникам, включаемые в расчет среднего заработка — 2 988 600 руб.
Средний совокупный тариф страховых взносов по сотрудникам — 30,2%.
ОО, отраженное в бухучете на промежуточную отчетную дату — 42 500 руб.
Расчет РПР отпусков будет следующим.
• Средний дневной заработок всех работников — 850 руб. (2 988 600 руб. / 12 мес. / 29,3 / 10 чел.).
• Сумма отпускных всем сотрудникам — 170 000 руб. (850 руб. x 200 дн.).
• Сумма страховых взносов с отпускных — 51 340 руб. (170 000 руб. x 30,2%).
• ОО по оплате отпусков — 221 340 руб. (170 000 руб. + 51 340 руб.).
• Величина ОО, которую нужно доначислить на промежуточную отчетную дату — 178 840 руб. (221 340 руб. — 42 500 руб.).
Использование резерва предстоящих расходов: документальное оформление, проводки
При использовании РПР происходит списание резерва. Конкретный порядок зависит от того, о каком именно оценочном обязательстве идет речь.
Поэтому для понимания, в качестве примера, мы продолжим рассматривать резерв по отпускам.
В данном случае ОО используется на:
• Выплату отпускных;
• Компенсации за неиспользованный отпуск
• Страховые взносы с отпускных и компенсаций.
Таким образом, происходит списание с дебета счета 96 в кредит счетов 70 и 69. Данный порядок следует из положений п. 21 ПБУ 8/2010, разд. VI Рекомендации Р-23/2011. Если же резерва не хватает, расходы отражаются в общем порядке (п. 21 ПБУ 8/2010).
Проводки:
Начислены отпускные либо компенсация Дт 96 Кт 70
Начислены взносы на отпускные (компенсацию) Дт 96 Кт 69-1 (69-2, 69-3)
Документальное оформление.
При начислении отпускных (компенсации), первичным документом будет записка-расчет. Форма документа содержится в Постановлении Госкомстата РФ от 05.01.2004 N 1.
При начислении взносов, первичным документом будет бухгалтерская справка-расчет. Форма документа законодательно не установлена. Поэтому организация составляет его в свободном виде. Однако в такой справке должны обязательно быть реквизиты первичного документа. Их перечень содержится в ч.2 ст.9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ.
Отражение резервов предстоящих расходов в балансе
Бухгалтерский баланс это форма бухгалтерской отчетности. За 2024 год баланс сдают по старой форме, утв. Приказом Минфина России от 02.07.2010 N 66н. С отчетности за 2025 год применяется ФСБУ 4/2023 утв. Приказом Минфина России от 04.10.2023 N 157н. Приложение № 3 данного документа, устанавливает новую форму баланса. Досрочно применять новую форму баланса не допускается. Это подтверждается Информационным сообщением Минфина России от 26.03.2024 N ИС-учет-50 «Новый порядок бухгалтерской отчетности».
Срок сдачи бухгалтерской отчетности до 31 марта 2025 года.
РПР отражаются в бухгалтерском балансе как оценочные обязательства. Они могут быть краткосрочными или долгосрочными.
Долгосрочные — отражаются по строке 1430 (IV Раздел). Краткосрочные — по строке 1540 (V Раздел).
Строка 1430. В ней должны быть отражены обязательства, период погашения которых более двенадцати месяцев (долгосрочные). Нормы: п. п. 4, 8, 20 ПБУ 8/2010. При заполнении данной строки баланса, используются данные о кредитовом сальдо на отчетную дату по счету 96. А именно, относительно обязательств со сроком более 12 месяцев.
Строка 1540. Здесь указываются суммы РПР, погашение которых планируется в течение года (краткосрочные). Порядок содержится в нормах п. п. 4, 8 ПБУ 8/2010. Также используются данные о кредитовом сальдо по счету 96. Только в отношении ОО, предполагаемый срок исполнения которых, не превышает 12 месяцев.
Чтобы оценочное обязательство было признано в учете, одновременно должно соблюдаться несколько условий. В частности:
• Компания имеет обязанность, которую в любом случае должна исполнить и не может этого избежать. Такая обязанность является следствием прошлой хозяйственной жизни организации. При наличии сомнений, ОО признается в том случае, если вероятность обязанности выше, чем ее невероятность. Это должно подкрепляться анализом и мнением экспертов;
• Есть вероятность уменьшения экономических выгод, если будет исполнено ОО;
• Размер ОО может быть обосновано оценен.