Содержание
- Виды и ставки акцизов
- Пример расчета акциза
- Как уплатить акциз
- Акцизы и налог на прибыль
- Налог на добавленную стоимость и акцизы
- Акцизы в бухучете
Виды и ставки акцизов
Товары, которые облагаются акцизами, называются подакцизными. Полный их перечень представлен в ст. 181 НК РФ.
Ставки акцизов утверждаются законодательно и могут быть двух видов:
1) первый вид — твердые (специфические) ставки, которые устанавливаются в абсолютной сумме на единицу измерения (п. 1 ст. 194 НК РФ). К примеру, для крепкого алкоголя ставка составляет за 1 литр безводного этилового спирта;
2) второй вид — адвалорные ставки, которые устанавливаются в процентах от стоимости товара (п. 2 ст. 194 НК РФ). В российской практике они применяются реже. В качестве примера подакцизного товара с такой ставкой можно привести природный газ (пп. 5 п. 1 ст. 193 НК РФ);
3) комбинированная ставка, которая сочетает в себе твердый и адвалорный компоненты (п. 3 ст. 194 НК РФ). Она традиционно применяется для табачных изделий (пп. 23 п. 1 ст. 193 НК РФ).
Конкретные размеры ставок ежегодно определяются законодателем, соответствующие изменения вносятся в Налоговый кодекс РФ. Важно отметить, что ставки могут различаться в зависимости от категории товара.
Отдельно выделяют таможенный акциз. Это специальный сбор, который таможня требует уплатить при ввозе на территорию России подакцизных товаров. Чтобы понять, в каком размере необходимо заплатить этот акциз, нужно сначала найти код товара в специальном классификаторе (ТН ВЭД). Затем по этому коду проверить в Таможенном тарифе, подлежит ли товар акцизу и какова ставка налога.
Таможенный акциз является лишь одним из нескольких видов сборов при импорте. Помимо него, импортерами могут уплачиваться таможенные пошлины и другие взносы.
Пример расчета акциза
Для понимания механизма расчета рассмотрим практические примеры.
1. Расчет по твердой акцизной ставке. Допустим, алкогольный завод произвел и реализовал 1000 литров крепленого вина (крепость 18%). Для расчета необходимо определить объем содержащегося в продукции безводного этилового спирта. В 1000 литрах вина содержится 180 литров чистого спирта (1000 л * 18%). Действующая в 2025 году твердая ставка акциза на продукцию, в которой доля этилового спирта составляет до 18% включительно, равна 148 рублей за 1 литр (пп. 11 п. 1 ст. 193 НК РФ). Сумма акциза к уплате будет рассчитана следующим образом:
180 литров * 148 рублей/литр = 26 640 рублей.
Именно эту сумму завод должен перечислить в бюджет по итогам соответствующего налогового периода.
2. Если бы речь шла о табачных изделиях, где применяется комбинированная ставка, расчет был бы сложнее: он включал бы в себя расчет по твердой ставке за тысячу штук и по проценту от максимальной розничной цены.
Представим, что было произведено и реализовано 100 000 штук сигарет.
Согласно пп. 23 п. 1 ст. 193 НК РФ ставка акциза на такую продукцию равна 2 945 руб. за 1 000 шт. + 18% расчетной стоимости, которая вычисляется исходя из максимальной цены при продаже в розницу, но не менее 4 000 руб. за 1 000 шт.
Предположим, что максимальная розничная цена за 1 пачку (20 сигарет) составляет 130 рублей.
Рассчитаем МРЦ за 1000 штук.
В пачке 20 сигарет, значит, 1000 штук — это 50 пачек (1000 / 20 = 50).
МРЦ за 1000 штук = 50 пачек * 130 руб./пачка = 6 500 руб.
Рассчитаем специфическую часть акциза (твердая ставка).
На 1000 штук: 2 945 руб.
На 100 000 штук: (100 000 / 1000) * 2 945 = 100 * 2 945 = 294 500 руб.
Теперь рассчитаем адвалорную часть акциза (процент от стоимости).
Расчетная стоимость за 1000 штук = МРЦ за 1000 штук = 6 500 руб.
Адвалорная часть за 1000 штук: 6 500 руб. * 18% = 1 170 руб.
Адвалорная часть за 100 000 штук: (100 000 / 1000) * 1 170 = 100 * 1 170 = 117 000 руб.
Рассчитаем общую сумму акциза по формуле.
Акциз за 100 000 шт.= Специфическая часть + Адвалорная часть.
Акциз = 294 500 руб. + 117 000 руб. = 411 500 руб.
Рассчитаем акциз за 1000 штук для проверки минимальной ставки.
Акциз за 1000 штук= 411 500 руб. / 100 = 4 115 руб.
Получается, что рассчитанная сумма акциза за 1000 штук (4 115 руб.) больше минимальной (4 000 руб.). Следовательно, акцизный сбор к уплате составляет 411 500 руб.
Как уплатить акциз
За налоговый период для акцизов признается календарный месяц (ст. 192 НК РФ). Сумма акциза рассчитывается отдельно по каждому виду подакцизного товара, а затем все получившиеся значения складываются.
По общему правилу, акциз уплачивается организацией по месту производства товаров (ст. 204 НК РФ), но есть и исключения из этого положения.
Так, для отдельных операций, перечисленных в ст. 182 НК РФ, предусмотрены иные места уплаты:
— по месту оприходования товаров — при операциях, указанных в пп. 20 и 20.1 п. 1 ст. 182 НК РФ (допустим, приобретение в собственность определенных подакцизных товаров);
— по месту нахождения налогоплательщика — при операциях, предусмотренных пп. 21, 23–29 и 34 п. 1 ст. 182 НК РФ;
— по месту нахождения налогоплательщика или его обособленных подразделений — при операциях, о которых идет речь в пп. 30, 31 и 38 п. 1 ст. 182 НК РФ;
— по месту нахождения налогоплательщика — при операциях по пп. 39, 40 п. 1 ст. 182 НК РФ, а также для некоторых товаров из пп. 23 п. 1 ст. 182 НК РФ (кроме пива);
— по месту производства аммиака — для операции, указанной в подп. 43 п. 1 ст. 182 НК РФ.
Для импорта установлены свои особенности. Так, при ввозе нескольких видов подакцизных товаров общая сумма акциза складывается из сумм, рассчитанных для каждого вида товара согласно правилам п. 1–3 ст. 194 НК РФ (п. 6 ст. 194 НК РФ).
Сроки уплаты акциза установлены ст. 204 НК РФ и различаются в зависимости от категории налогоплательщика и вида операций. Общий срок предполагает, что уплата должна произойти не позднее 28-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (тем самым календарным месяцем).
Продленный срок (до 28-го числа третьего месяца) предусмотрен для специальных категорий налогоплательщиков, а именно:
— имеющих свидетельство на операции с прямогонным бензином, бензолом, параксилолом, ортоксилолом;
— имеющих свидетельство на операции с этиловым спиртом;
— эксплуатантов гражданской авиации (для авиакеросина);
— имеющих свидетельство на переработку средних дистиллятов, этана или сжиженных углеводородных газов (СУГ).
Кроме того, установлена иная периодичность уплаты для некоторых операций:
— не позднее 25-го числа шестого месяца — для операций по пп. 29–31 п. 1 ст. 182 НК РФ;
— не позднее 28-го числа месяца, следующего за налоговым периодом, — для операций по пп. 34, 41, 42 п. 1 ст. 182 НК РФ;
— не позднее 28-го числа девятого месяца — для операций по пп. 20.2 п. 1 ст. 182 НК РФ (для фармацевтической субстанции спирта);
— не позднее 28-го числа пятнадцатого месяца — для операций по пп. 20.2 п. 1 ст. 182 НК РФ, если производственный цикл превышает 9 месяцев.
Налогоплательщик вправе уменьшить исчисленную сумму акциза на налоговые вычеты (ст. 200 НК РФ). Для этого необходимо представить в налоговый орган документы и выполнить условия, установленные ст. 201 НК РФ.
Для отдельных категорий плательщиков предусмотрена обязательная уплата авансового платежа по акцизам. Это относится к компаниям, которые производят в России:
1) алкогольную продукцию (за исключением вин, шампанского, сидра, пива, медовухи и некоторых других напитков, перечисленных в законе);
2) подакцизную спиртосодержащую продукцию (за исключением виноградного и плодового сусла).
Срок внесения авансового платежа — не позднее 28-го числа текущего месяца.
Платеж рассчитывается исходя из планового объема этилового спирта, который компания собирается закупить или импортировать в следующем месяце. Размер платежа определяется по правилам пункта 8 статьи 194 НК РФ.
После уплаты аванса плательщик до 28-го числа того же месяца должен подать в налоговую:
1) копию платежного поручения с отметкой «Авансовый платеж акциза»;
2) копию банковской выписки, подтверждающей списание денег;
3) извещение об уплате авансового платежа (в 4 экземплярах, один из них — электронный).
Вместо уплаты аванса можно предоставить банковскую гарантию. В этом случае до 28-го числа текущего месяца нужно подать в налоговую:
1) саму банковскую гарантию;
2) извещение об освобождении от уплаты авансового платежа (также в 4 экземплярах, один из них — электронный).
Уплата акцизов сопровождается декларированием.
Общие правила и сроки сдачи таких деклараций установлены статьей 204 НК РФ.
Согласно этим положениям, документ нужно подать не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (месяцем). Конкретная дата подачи декларации привязана к сроку уплаты налога по этим операциям.
Она направляется в налоговый орган:
— по месту нахождения организации;
— по месту нахождения каждого обособленного подразделения (с учетом операций, совершенных этим подразделением).
Крупнейшие налогоплательщики (ст. 83 НК РФ) сдают декларации только в налоговый орган по месту учета в качестве крупнейшего налогоплательщика.
Акцизы и налог на прибыль
Уплаченные акцизы подлежат учету при расчете налога на прибыль. Но главная их особенность в том, что они уменьшают доходы, а не увеличивает расходы.
При продаже подакцизных товаров компания обязана предъявить покупателю к оплате сумму акциза (ст. 198 НК РФ). При этом выручка для налога на прибыль определяется как доход от реализации за вычетом предъявленных покупателю акциза и НДС (п. 1 ст. 248 НК РФ). Как раз за счет этого акциз и не признается расходом компании, но напрямую уменьшает ее доход от продажи.
Прямой запрет на учет акциза в расходах установлен п. 19 ст. 270 НК РФ. Согласно этой норме, в расходы нельзя включать суммы налогов, предъявленные покупателю.
Сумму «входного» акциза, уплаченного при покупке сырья или товаров, можно принять к вычету, уменьшив на нее сумму акциза к уплате. Право на вычет и порядок его применения регулируются ст. 200 НК РФ.
Вместе с тем, нужно учесть, что Минфин допускает учет акциза в расходах в особом случае. Так, из Письма этого ведомства от 18.06.2020 № 03-03-06/1/52602 следует, что акциз не включается в стоимость товаров (то есть не предъявляется покупателю). У организации возникают обязанности по уплате этого акциза в бюджет.
В такой ситуации сумму акциза можно учесть в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Налог на добавленную стоимость и акцизы
Согласно п. 1 ст. 154 НК РФ налоговая база по НДС при реализации товаров, работ или услуг рассчитывается исходя из их стоимости. Эта стоимость определяется по правилам ст. 105.3 НК (то есть по рыночным ценам), и в нее включаются акцизы (если, конечно, товар является подакцизным). При этом сумма самого НДС в цену для расчета базы не входит.
В письме от 23.12.2015 № 03-07-11/75440 чиновники подтвердили, что действующий порядок (включение акциза в базу по НДС) соответствует международной практике. Исключение акциза привело бы к значительным потерям доходов федерального бюджета, поэтому ведомство не поддерживает такие инициативы.
В другом письме от 17.05.2018 № 03-07-11/33164 финансисты разъяснили, что, если компания ошибочно применила заниженную ставку акциза, она обязана пересчитать базу по НДС и доплатить налог.
Акцизы в бухучете
Отражение операций с акцизами в бухгалтерском учете регламентируется ПБУ и Планом счетов. Для учета расчетов с бюджетом по акцизам используется счет 68 «Расчеты по налогам и сборам», к которому открывается отдельный субсчет «Расчеты по акцизам». Начисление акциза при реализации подакцизной продукции отражается следующей проводкой: Дебет 90-4 «Акцизы» Кредит 68 «Акцизы». Эта запись показывает, что сумма акциза включается в состав расходов по обычным видам деятельности и одновременно формирует задолженность перед бюджетом.
При уплате акциза в бюджет делается запись: Дебет 68 «Акцизы» Кредит 51 «Расчетные счета». Если компания приобретает подакцизное сырье (например, спирт для производства парфюмерии), то сумма «входного» акциза может быть принята к вычету. В этом случае она отражается на счете 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» (субсчет «Акцизы») и затем списывается в дебет счета 68 «Акцизы» для уменьшения обязательств. Такой подход обеспечивает соответствие данных бухгалтерского учета требованиям налогового законодательства и позволяет достоверно формировать финансовый результат деятельности компании.
Для учета акцизов используется счёт 68 «Расчеты по налогам и сборам», к которому открывается отдельный субсчет. Дальнейшие проводки зависят от особенностей конкретной ситуации:
1) стандартная продажа подакцизного товара. Если компания продает подакцизный товар и предъявляет акциз покупателю, проводка следующая:
Дебет 90.4 «Налог с продаж» — Кредит 68 «Акцизы». Начислен акциз, включенный в цену товара для покупателя.
2) если акциз не предъявляется покупателю. В некоторых случаях, когда сумма акциза не включается в цену продажи, она отражается так:
Дебет 19 «НДС по приобретенным ценностям» — Кредит 68 «Акцизы». Начислен акциз к уплате, который не был предъявлен покупателю.
3) учет налоговых вычетов по акцизам.
Если компания вправе уменьшить начисленный акциз на налоговый вычет, в учете это отражается комплексом проводок. Допустим, при реализации:
— Дебет 62 — Кредит 90.1 — отражена выручка от продажи;
— Дебет 90.3 Кредит 68 — начислен НДС с реализации;
— Дебет 19 Кредит 68 — начислен акциз;
— Дебет 68 Кредит 19 — сумма акциза принята к вычету.
4) безвозмездная передача товара.
При передаче товара без оплаты (к примеру, в рекламных целях) акциз нельзя предъявить контрагенту, поэтому он учитывается в составе прочих расходов:
Дебет 91.2 «Прочие расходы» — Кредит 68 «Акцизы»
Начислен акциз при безвозмездной передаче подакцизного товара.