Резидент и нерезидент для целей НДФЛ: как определить статус физлица

От статуса физического лица зависит перечень доходов, с которых нужно заплатить налог, ставка НДФЛ, право на получение вычетов. Объектом обложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками (ст. 209 НК РФ):

• от источников в РФ и (или) от источников за ее пределами — для физлиц, являющихся налоговыми резидентами РФ;

• от источников в РФ — для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами РФ.

Таким образом, если иное не установлено международным договором, удержать НДФЛ у нерезидента следует только с тех доходов, которые он получил от источников в России (п. 2 ст. 209 НК РФ). К ним относится, например (п. 1 ст. 208 НК РФ):

• зарплата за исполнение трудовых обязанностей в РФ;

• оплата за оказание услуг, выполнение работ в РФ;

• дивиденды и проценты, полученные от российской компании.

К нерезидентам применяются общие правила о полном или частичном освобождении отдельных видов выплат от НДФЛ. Такие выплаты перечислены в ст. 217 НК РФ. Не облагается НДФЛ доход, полученный от продажи недвижимого имущества, например, квартиры, если она находилась в собственности нерезидента пять и более лет. В отдельных случаях минимальный предельный срок владения имуществом составляет три года (п. 3 ст. 217.1 НК РФ, письмо Минфина РФ от 20.07.2022 № 03-04-07/70048).

По общему правилу доходы облагаются НДФЛ по ставке:

• 13 процентов в части, не превышающей 5 млн рублей, 15 процентов — в части, превышающей эту пороговую величину, если физлицо имеет статус налогового резидента РФ (п. 1 ст. 224 НК РФ);

• 30 процентов, если физлицо не признается налоговым резидентом РФ (п. 3 ст. 224 НК РФ).

Из этого правила предусмотрены исключения, в частности:

• ставка 15 процентов применяется к доходам в виде дивидендов от долевого участия в деятельности российских компаний для всех нерезидентов (п. 3 ст. 224 НК РФ);

• ставка 15 процентов применяется к доходам в виде выплат, не связанных с выкупом цифровых финансовых активов, если решением об их выпуске предусмотрена выплата дохода, равного сумме дивидендов, которые получило лицо, выпустившее эти активы (п. 3 ст. 224 НК РФ);

• ставка 13 процентов (15 процентов) применяется к доходам от осуществления трудовой деятельности нерезидентами, работающими по патенту, высококвалифицированными специалистами, беженцами или лицами, получившими временное убежище на территории РФ (пп. 3, 3.1 ст. 224 НК РФ, ст. 227.1 НК РФ).

К доходам нерезидентов не применяются стандартные, имущественные, социальные, профессиональные налоговые вычеты (п. 3 ст. 210, п. 3 ст. 224, п. 3 ст. 226 НК РФ, письмо Минфина РФ от 28.05.2018 № 03-04-05/36089). При этом не имеет значения, по какой ставке такие доходы облагаются НДФЛ. Например, зарплата беженца-нерезидента облагается налогом по ставке 13 процентов (15 процентов), однако право на вычеты он получит, если приобретет статус налогового резидента РФ.

По общему правилу налоговыми резидентами РФ для целей исчисления НДФЛ признаются физлица, фактически находящиеся в РФ не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев (п. 2 ст. 207 НК РФ, письма Минфина РФ от 27.07.2022 № 03-04-05/72454, от 20.02.2021 № 03-04-06/12336, от 22.01.2020 № 03-04-05/3343, от 23.05.2018 № 03-04-06/34676, от 15.02.2017 № 03-04-05/8334). Их гражданство значения не имеет.

При этом нахождение физлица в России не прерывается на периоды его выезда за пределы территории РФ для краткосрочного (менее шести месяцев) лечения или обучения, а также для исполнения трудовых или иных обязанностей, связанных с выполнением работ, оказанием услуг на морских месторождениях углеводородного сырья.

Налоговыми нерезидентами признаются физлица, которые находятся в России менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев (п. 2 ст. 207 НК РФ). Гражданство, место рождения или жительства не влияют на определение налогового статуса. Налоговым нерезидентом по НДФЛ может быть и гражданин России. Исключение составляют российские военные, проходящие службу за границей, и сотрудники муниципальных и государственных органов власти, командированные за рубеж, которые всегда являются налоговыми резидентами (п. 3 ст. 207 НК РФ).

Налоговый статус физического лица определяется на каждую дату получения им дохода, исходя из фактического времени его нахождения на территории РФ. При определении налогового статуса учитывается 12-месячный период, предшествующий дате получения дохода физлицом, в том числе начавшийся в одном налоговом периоде (календарном году) и продолжающийся в другом налоговом периоде (календарном году).

Сто восемьдесят три дня пребывания в России, по достижении которых физлицо будет признано налоговым резидентом РФ, исчисляют путем суммирования всех календарных дней нахождения в РФ в течение 12 следующих подряд месяцев.

Таким образом, чтобы определить статус физического лица (резидент или нерезидент), нужно предпринять следующие действия.

1. Отсчитать 12 месяцев назад от даты получения дохода. Отсчет может производиться и не с начала месяца (п. 2 ст. 207, п. 3 ст. 226 НК РФ, письма Минфина РФ от 23.05.2018 № 03-04-06/34676, ФНС РФ от 06.09.2016 № ОА-3-17/4086). Эти 12 месяцев являются расчетным периодом. Он может совпадать с календарным годом или приходиться на разные годы, то есть начинаться в одном и заканчиваться в другом календарном году. Главное, чтобы 12 месяцев шли последовательно друг за другом (п. 2 ст. 207 НК РФ, письма Минфина РФ от 27.07.2022 № 03-04-05/72454, от 22.01.2020 № 03-04-05/3343, УФНС России по городу Москве от 15.04.2021 № 20-21/055258@).

2. Посчитать в календарных днях, сколько дней физлицо находилось в России в течение предыдущих 12 месяцев. Необязательно, чтобы эти дни непрерывно следовали друг за другом (п. 2 ст. 207 НК РФ). В расчет времени нахождения в РФ включают:

• дни приезда лица в Россию и отъезда (письма Минфина РФ от 15.02.2022 № 03-04-06/10462, от 13.08.2019 № 03-04-05/61114, ФНС РФ от 24.04.2015 № ОА-3-17/1702@);

• время нахождения человека за границей для краткосрочного лечения или обучения (п. 2 ст. 207 НК РФ). Под краткосрочным понимается лечение (обучение) за границей менее шести месяцев. Ограничения по возрасту, видам учебных заведений, лечебных учреждений, заболеваний в перечне зарубежных стран отсутствуют.

Не включаются в расчет времени нахождения в РФ дни, когда физлицо находилось за границей, например, в отпуске или загранкомандировке (п. 2 ст. 207 НК РФ).

Указанный порядок применяется при расчете НДФЛ в отношении доходов любых физических лиц независимо от их гражданства (письмо Минфина РФ от 11.09.2019 № 03-04-05/69879).

Если физлицо является сотрудником компании и редко выезжает за границу по служебным обязанностям или не выезжает вовсе, то подтверждением статуса резидента будет табель учета рабочего времени. Никаких дополнительных документов не потребуется.
Если же работник часто или надолго выезжает за рубеж или речь идет об иностранце, то у него нужно запросить дополнительные документы. Например, подтверждение по форме, утвержденной Приказом ФНС РФ от 07.11.2017 № ММВ-7-17/837@. Его выдают на основании заявления налогоплательщика, поданного в налоговый орган:

• лично;

• по почте;

• в электронной форме через официальный сайт ФНС России (сервис «Подтвердить статус налогового резидента Российской Федерации»).

Заявление, представленное в электронной форме, рассматривается в течение 10 календарных дней со дня его поступления. В случае подачи заявления лично или по почте срок рассмотрения заявления составляет 20 календарных дней.

В случае положительного решения документ, подтверждающий статус налогового резидента РФ, направляют налогоплательщику выбранным им способом получения документа: на бумажном носителе по почте или в электронной форме через официальный сайт ФНС России. Этот документ подтверждает статус налогового резидента за календарный год (текущий или предыдущие годы) (п. 7 порядка, утвержденного Приказом ФНС РФ от 07.11.2017 № ММВ-7-17/837@).

Если по итогам рассмотрения заявления не подтверждается статус налогового резидента РФ, налогоплательщика информируют выбранным им способом.

Вместо подтверждения, выданного налоговым органом, физлицо может представить в организацию документы об общем сроке пребывания в России в течение последних 12 месяцев.
Компания вправе самостоятельно определить налоговый статус физлица, подсчитав количество дней, которые он провел в РФ в течение указанного периода (письма Минфина РФ от 20.02.2021 № 03-04-06/12336, от 22.02.2017 № 03-04-05/10518, ФНС РФ от 19.09.2016 № ОА-3-17/4272@).

Перечень документов, которыми может быть подтвержден налоговый статус, НК РФ не устанавливает. Чаще всего используют копии страниц паспорта с отметками о пересечении границы (письмо УФНС России по городу Москве от 11.12.2020 № 20-20/192350@). Если получить паспорт невозможно, то подтвердить статус резидента можно с помощью (письма Минфина РФ от 18.07.2019 № 03-04-06/53227, от 18.05.2018 № 03-04-05/33747, от 13.01.2015 № 03-04-05/69536, от 26.06.2008 № 03-04-06-01/182, ФНС РФ от 19.09.2016 № ОА-3-17/4272@, от 30.12.2015 № ЗН-3-17/5083):

• миграционной карты с данными о въезде и выезде из РФ;

• справки с места работы, в том числе с предыдущего места работы;

• приказов о командировках, путевых листов, авансовых отчетов и документов к ним;

• справки, полученной по месту проживания в РФ;

• договоров с медицинскими или образовательными учреждениями;

• справки о проведении лечения (прохождении обучения) с указанием времени такого лечения (обучения).

Дополнительно можно запросить у физлица:

• свидетельство о регистрации по месту временного пребывания;

• документ о регистрации по месту жительства (пребывания) (письмо ФНС РФ от 19.09.2016 № ОА-3-17/4272@);

• вид на жительство.

Использовать эти документы в качестве единственного подтверждения налогового статуса у работника вряд ли получится. Они не доказывают факта нахождения человека в России в течение необходимого количества дней, а лишь подтверждают его право находиться в нашей стране (письма Минфина РФ от 19.12.2019 № 03-04-06/99463, от 23.05.2018 № 03-04-06/34676).