Как организовать раздельный учет НДС

Раздельный учет налога на добавленную стоимость – это обязанность обособленного отражения сумм входного налога в зависимости от целей приобретения активов. Вести раздельный учет НДС необходимо, если компания совмещает сделки, облагаемые налогом, с операциями:

• которые не признаются объектами налогообложения;
• с товарами, местом реализации которых Россию не признают;
• которые освобождены от налогообложения.

Например, компания будет обязана вести раздельный учет входного НДС, если она одновременно занимается реализацией обычных услуг, облагаемых налогом по ставке 20 процентов, и выдает займы, освобожденные от налогообложения. Также придется осуществлять обособленный учет входящего НДС, если организация совмещает налогооблагаемые операции и расчеты с поставщиком векселем от третьего лица.

Дополнительный критерий необходимости ведения раздельного учета – одновременное совершение операций, по которым право на налоговый вычет возникает в разном порядке: на дату оприходования товаров, работ, услуг или на момент определения налоговой базы. Подобное правило действует в отношении компаний, реализующих сырьевые товары одновременно в России и на экспорт.

Налоговое законодательство предусматривает еще несколько оснований для начала ведения раздельного учета:

• индивидуальные предприниматели обязаны вести обособленный учет, если совмещают общую и патентную системы налогообложения;
• компании (ИП) приобретают товары и другие активы за счет бюджетных субсидий;
• налогоплательщик производит продукцию (выполняет работы) с длительным циклом производства.

Ведение особого учета НДС не потребуется, если компания получила претензию от поставщика (несмотря на освобождение от налогообложения этой операции). Аналогичное правило распространяется при найме подрядчика для гарантийного ремонта реализованных товаров, расчете с поставщиком собственным векселем, а также при реализации несырьевых товаров независимо от места продажи.

При совмещении облагаемых и льготируемых операций входящий НДС необходимо распределять: часть налога можно принять к вычету, часть — необходимо учитывать в стоимости приобретенного актива (услуги). Распределить сумму входного налога необходимо в том же квартале, в котором были оприходованы товары, работы, услуги, предназначенные для облагаемых и необлагаемых операций.

Организовать ведение обособленного отражения входящего налога можно несколькими способами:

• в регистрах бухгалтерского учета, с применением специализированных субсчетов;
• в отдельных регистрах, оформленных в виде ведомостей, таблиц, справок;
• совмещая оба способа – на бухгалтерских счетах и в специальных регистрах.

Ключевое требование при оформлении регистров и заведении дополнительных аналитик (субсчетов, статей затрат) – четкое разграничение облагаемых и освобожденных от НДС операций. Точный реквизитный состав регистров определяется организацией самостоятельно. Дополнительно в целях раздельного учета можно использовать книги продаж и покупок, а также журнал учета счетов-фактур.

Если не вести раздельный учет, то при налоговой проверке инспекторы могут восстановить весь входящий налог на добавленную стоимость по товарам и услугам, которые приобретались компанией для использования в облагаемых и необлагаемых операциях. В результате возникнет недоимка по уплате НДС в бюджет, на сумму которой ИФНС начислит пени и штраф. Также восстановленные инспекторами суммы налога нельзя включить в расходы, определяемые для расчета налога на прибыль. При этом налог по товарам, работам, услугам, которые были использованы только в облагаемых операциях, восстановлению не подлежит, даже если раздельный учет входного налога организация не осуществляла.

Раздельный учет, который выполняется с использованием регистров и дополнительных субсчетов, это основа для распределения входящего НДС. На основании имеющихся у бухгалтера данных определяется сумма налога, относящаяся к налогооблагаемым операциям, и величина НДС по операциям, освобожденным от налогообложения. Исходя из этого, часть налога принимается к вычету, а другая часть включается в стоимость приобретенных товаров либо относится на расходы по правилам ст. 170 НК РФ.

Не распределять входящий НДС можно, если доля расходов на покупку, производство или продажу объектов, не облагаемых НДС за квартал, меньше 5 процентов. В этом случае всю сумму налога, предъявленного поставщиками и подрядчиками, можно принять к вычету. Описанное правило применяют только к приобретаемым активам, которые предназначены одновременно для облагаемых и необлагаемых операций. Если компания покупает имущество (например, оборудование), которое будет использоваться только для необлагаемых операций, то входящий НДС принять к вычету нельзя (даже если выполняется правило 5 процентов).

Сумма налога, которую нельзя принять к вычету и которая должна быть распределена, определяется по формуле: НДС_ст. = НДС_вх. х Д, где

— НДС_ст. – налог к распределению;

— НДС_вх. – общая сумма входного налога;

— Д – доля операций, не облагаемых НДС.

Для определения доли расходов по операциям, освобожденных от НДС, необходимо сопоставить затраты, связанные со льготными операциями, и совокупные издержки компании. Правила расчета совокупных расходов для налогообложения законодательно не утверждены, поэтому компания вправе определять эту величину по данным бухгалтерского учета. Необходимо учитывать все виды затрат – прямые, косвенные, общепроизводственные, общехозяйственные при условии, что они связаны с проведением сделок, освобождаемых от налогообложения. Необходимо учитывать прочие (внереализационные) расходы, если они связаны со льготируемой деятельностью.

Налогоплательщики должны самостоятельно разработать и закрепить в учетной политике правила ведения раздельного учета. Для этого потребуется создать экономически обоснованную методику обособленного учета, которая позволит достоверно определить все показатели, необходимые для правильного расчета обязательств перед бюджетом.

Раздельный учет входящего НДС можно организовать с использованием отдельных групп субсчетов:

• Субсчета для налога по товарам и услугам, используемым в облагаемых НДС операциях. Налог в этом случае можно в полной сумме принимать к вычету.
• Субсчета по активам, которые применяются как в облагаемых, так и в освобожденных от налогообложения операциях. Здесь потребуется распределение НДС.

Сумма вычета будет определяться расчетным путем, исходя из доли облагаемых налогом операций в общей сумме операций за отчетный квартал, а сумма налога, который нельзя принять к вычету, – исходя из доли освобожденных от налогообложения операций в общем объеме операций за три месяца. Методику определения и конкретизированные правила (уточненные до отдельных аналитик и субсчетов) необходимо описать в учетной политике организации.

В части распределения входящего налога по основным средствам и нематериальным активам, введенным в эксплуатацию в первом или втором месяцах квартала, компания может рассчитывать описанную пропорцию до фактического окончания квартала. Сумма вычета по подобным операциям определяется из доли облагаемых НДС операций в общей сумме операций, отраженных за первых или второй месяц соответственно. Этот порядок необходимо закрепить в учетной политике.

Дополнительно необходимо зафиксировать:

• правила отнесения разных видов затрат к облагаемым или освобождаемым от налогообложения операциям;
• перечень приобретаемых товаров, работ, услуг, по которым входящий налог необходимо распределять расчетным способом;
• возможность применения компанией правила 5 процентов и алгоритм расчета доли расходов для этого метода.

Регистры, разработанные для ведения раздельного учета, их формы и правила ведения необходимо закрепить в одном из приложений к учетной политике. Итоговый документ, содержащий все сведения, правила и шаблоны, утверждается типовым образом – приказом или распоряжением руководителя компании.

Специальных проводок для раздельного учета налога отражать в бухгалтерском учете не требуется. Главная задача раздельного учета – это определение суммы вычета по НДС за отчетный квартал, в котором у компании были одновременно облагаемые и необлагаемые сделки. Необходимые для этого данные можно получать из регистров раздельного учета, а также из первичных учетных документов.

Для удобства ведения раздельного учета суммы входящего НДС можно создать дополнительные субсчета к основным бухгалтерским счетам, на которых учитываются типовые операции, связанные с учетом затрат и активов, – 10, 41, 23, 25, 26 и прочие. В названия дополнительных субсчетов можно добавлять сведения об НДС, например:

• налогооблагаемые сделки;
• операции, освобождаемые от налогообложения;
• налог в стоимости товаров, работ, услуг.

Для детального учета всех видов входящего налога, к счету 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» можно открыть субсчета “НДС к вычету” и “НДС к распределению”.

Рассмотрим отражение в бухгалтерском и налоговом учете расходов, связанных с приобретением и эксплуатацией основного средства, которое было куплено для использования в облагаемых и не облагаемых НДС операциях. В октябре 2022 года компания приобрела оборудование стоимостью 2, 4 млн рублей (в том числе налог 400 тыс. рублей) и сроком полезного использования 60 месяцев. В эксплуатацию оно было введено в месяц покупки. Объект будет использоваться в операциях, облагаемых и не облагаемых НДС.

В соответствии с действующей в компании учетной политикой в бухгалтерском и налоговом учете амортизация основных средств начисляется линейным способом. При этом сумма налога, которую включают в стоимость оборудования, принятого к учету в первом (втором) месяце отчетного квартала, рассчитывается исходя из стоимости отгруженных товаров, реализация которых не подлежит налогообложению, в общей стоимости товаров, отгруженных за соответствующий месяц.

Для учета операций с подобными основными средствами в организации создан субсчет 01.1 «Основные средства, используемые в операциях, облагаемых и не облагаемых НДС». Для отражения операций по основным средствам, введенным в эксплуатацию, применяется субсчет 01.2 «Основные средства в эксплуатации». Распределение входящего налога по активам, приобретаемым для разных видов деятельности, открыты субсчета к счету 19: 19.1 «НДС к распределению» и 19.2 «НДС к вычету».

На основании требований законодательства и учетной политики, в учете необходимо выполнить следующие проводки.

В октябре 2022 года.

Дт 08 Кт 60 – 2 000 000 руб. – затраты на приобретение оборудования;

Дт 19.1 Кт 60 – 400 000 руб. – отражен налог по основному средству;

Дт 01.1 Кт 08 – 2 000 000 руб. – оборудование принято в эксплуатацию.

По итогам месяца доля операций, не облагаемых НДС, составила 0,4. Сумма налога, которую надо включить в стоимость ОС, определяется по формуле: 400 000 руб. х 0, 4 = 160 000 руб.

Налог к вычету по итогам октября составит: 400 000 руб. – 80 000 руб. = 240 000 руб.

В дополнение к выполненным проводкам потребуется сделать записи по распределению НДС:

Дт 19.2 Кт 19.1 – 240 000 руб. – сумма налога, которую можно принять к вычету;

Дт 68 Кт 19.2 – 240 000 руб. – НДС принят к вычету;

Дт 01.1 Кт 19.1 – 160 000 руб. – увеличена первоначальная стоимость оборудования на сумму налога, не принимаемого к вычету;

Дт 01.2 Кт 01.1 – 2 160 000 руб. – сформирована первоначальная стоимость основного средства – закупочная цена (2 000 000 руб.) плюс распределенный налог (160 000 руб.).

Далее необходимо рассчитать сумму ежемесячной амортизации, которая определяется исходя из полной первоначальной стоимости оборудования и планируемого срока эксплуатации: 2 160 000 руб. / 60 мес. = 36 000 руб.

Сумма амортизации ежемесячно списывается в затраты организации, в зависимости от того, в каком подразделении эксплуатируется основное средство. Например, при работе на основном производстве амортизация будет списываться на счет 20: Дт 20 Кт 02 – 36 000 руб.